הפחתת מס שבח באמצעות ניכוי פחת על בסיס כלכלי

ניר הורנשטיין, עו"ד

סוגיית ניכוי הפחת בעת חישוב מס השבח במכירת נכסי מקרקעין מעסיקה בשנים האחרונות לא אחת את הנישומים, הרשויות ובתי המשפט. ניכוי פחת משווי הרכישה של הנכס, מקטין למעשה את העלות, וכתוצאה מכך מגדיל את השבח ואת מס השבח, ועל כן מתעוררת השאלה אימתי ינוכה פחת בעת חישוב מס השבח – האם הפחת ינוכה בהתאם לאופן בו נוכה בפועל במס הכנסה או שמא יש לנכותו אם ניתן היה לניכוי ואף אם לא נוכה בפועל.

בעבר נפסק ע"י ועדת הערר בעניינה של יהודית שינפוקס (וע 1026/00) כי יש לנכות במס שבח את הפחת שהיה ניתן לנכות במס הכנסה גם אם לא נוכה בפועל. אנו סבורים כי פסיקה זו עומדת בניגוד לתכליתו של חוק מיסוי מקרקעין למסות אך ורק את השבח האמיתי, ואנו סבורים כי אין בה כדי לשקף את הדין כיום, לאחר פסיקה כדוגמת סלון מרכזי ובייחוד לאור פסיקה מהעת האחרונה כמפורט להלן.

בפני ועדת הערר שליד ביה"מ המחוזי בירושלים נדונה בו"ע 3003/09 סוגיה של חישוב השבח במכירת מקרקעין ע"י האוניברסיטה העברית. כמלכ"ר, האוניברסיטה פטורה ממס הכנסה, ועל כן ממילא אינה יכולה ליהנות מהפחת בחישוב הכנסתה השוטפת. עם זאת, עמדת רשויות מיסוי מקרקעין היתה כי קיימת זכאות עקרונית לניכוי הפחת, אף אם אינו מפחית בפועל את ההכנסה החייבת ועל כן יש להפחיתו בעת חישוב השבח. האוניברסיטה העברית, הגישה ערר לועדת הערר, והתיק הסתיים בהסכמה שקיבלה תוקף של פסק דין לפיה לא ינוכה פחת.

אם לא די בכך, לדעתנו פסק דינו של ביה"מ העליון מ – 21.2.10 בעניין מודול בטון, חותם את הגולל על הלכת שיינפוקס. בעניין מודול בטון נקבע כי חברה אינה חייבת לקזז הפסד רגיל מול הכנסה מועדפת (הזכאית לפטור לפי חוק עידוד השקעות הון). ביה"מ דחה את עמדת רשות המיסים שהיתה כי יש לקזז הפסד, אף אם הקיזוז אינו מוביל לחיסכון אמיתי אלא תיאורטי בלבד במס הכנסה. הצגנו במסגרת ניוזלטר קודם את השלכות פסק הדין בנוגע לקיזוז הפסדים בקבוצת חברות. מעבר לכך לפסק הדין השפעה גם ביחס לסוגיית ניכוי הפחת, שכן הגיונם של הדברים זהה לחלוטין: כפי שאין מקום לקזז הפסדים כנגד הכנסה מועדפת שאינה חייבת במס, גם אין מקום לנכות פחת כנגד הכנסות מהנכס שאינן חייבות – לדוגמה ביחס להשכרה פטורה ממס או בידי מלכ"ר.

לאור האמור לעיל, לדעתנו קיים ביסוס משפטי מוצק כנגד יישום עמדת רשות המיסים בהוראת ביצוע מס' 5/07 הקובעת כי בעת חישוב השבח במכירת דירת מגורים שהושכרה בהשכרה פטורה ממס יש לנכות פחת משווי הרכישה.