השלכות המס במתנות במקרקעין

ניר הורנשטיין, עו"ד

השלכות המס והזכאות לפטורים והקלות במס בהענקת מתנות במקרקעין בישראל ובפרט מעוררות סוגיות ייחודיות, שאינן מתעוררות במתנות שאינן במקרקעין.

הפטור ממס שבח מוענק בהתאם לסעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין ביחס להענקת זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין לקרוב. כמו כן, ניתנת הנחה של שני שלישים ממס הרכישה ע"פ תקנה 20 לתקנות מס רכישה, וכאשר מדובר במתנה של דירה לבן הזוג המתגורר עם המעניק באותה דירה יחול פטור מלא ממס רכישה.

ביחס למהות הנכס – בעבר טענו רשויות מיסוי מקרקעין שההנחה במס רכישה תחול רק על מתנות בנכסי מקרקעין עצמם ולא על זכויות באיגודי מקרקעין (לדוגמה מניות בחברות גוש חלקה). קיימים אף פסקי דין של ועדות ערר שקיבלו את עמדת רשויות המס (ר' לדוגמה ו"ע 1298/01 רוגובין). עם זאת, במסגרת ערעור שהוגש לביה"מ העליון ע"י משרדנו חזרה בה המדינה מעמדתה, וקיבלה את טענותינו לפיהם תחול ההקלה במס רכישה גם על מתנה של זכויות באיגוד מקרקעין, כך שיש מקום לדרוש את ההקלה במס רכישה גם במקרה זה.

ביחס ליחסים בין נותן המתנה והמקבל - תנאי הכרחי הינו שמקבל המתנה הינו "קרוב" של הנותן, כשקיים הבדל בין הגדרת המונח "קרוב" לעניין מס שבח ולעניין מס רכישה.

לעניין מס שבח, "קרוב" הינו בן זוג, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן הזוג ובני זוגם של כל אחד מאלה. כן כולל המונח אח או אחות ובני זוגם. לעומת זאת, לעניין מס רכישה ההגדרה מצומצמת יותר וכוללת רק בן זוג, הורה, צאצא, בן זוגו של צאצא, אח ואחות.

לאחרונה נפסק ע"י ועדת ערר בעניין נח'אש מוסטפא (עמ"ש 106/09) כי "קרוב" יוותר בגדר "קרוב" אף אם נפטרה החוליה המקשרת בין השניים. באותה עניין הועבר נכס מקרקעין במתנה מאדם לגיסו (בעלה של אחות המעניק). גיס נכלל במסגרת המונח "קרוב" לעניין מס שבח, אך לא לצרכי מס רכישה (ולכן ברור היה שיחול מס רכישה). הקושי התעורר גם לעניין מס שבח לאור העובדה שהמתנה ניתנה לאחר שהאחות נפטרה. בהתאם לעמדת רשות המיסים, במקרה של פטירה, הבעל יוסיף להיחשב "בן זוג" אך ורק כל עוד לא נישא מחדש. בענייננו נישא בן הזוג מחדש, ולכן נטען ע"י המנהל שאין מדובר בקרוב.

ועדת הערר קיבלה את עמדת העוררים, לפיה המעמד כבן הזוג של האחות לא נשלל עקב פטירת האחות ואף לא עקב נישואיו החדשים של האלמן. הועדה מנמקת כי היסוד החשוב בהקשר זה הינו שלא היה בשום שלב אקט של פרידה מרצון מהאחות (כגון גירושין או ניתוק קשר הזוגיות). מטעם זה, יש לראות את היחסים כיחסי זוגיות ובאלמן כבן זוג, אף אם נישא שנית.

לדעתנו, פסיקת הועדה אכן קולעת לכוונת המחוקק ומתאימה לחיי המציאות, באשר באירוע של פטירה, להבדיל מגירושין, נשמרים בד"כ יחסי הקרבה עם משפחת הנפטר.

לדעתנו, יש מקום להחיל פרשנות זו אף ביחס לפרשנות המונח "קרוב" בפקודת מס הכנסה - לדוג' לעניין הכרה בחברה כ – "חברה משפחתית" אף אם החוליה המקשרת ("הבריח התיכון") נפטר. יצויין שעמדת רשויות מס הכנסה שונה מדעתנו זו, בטענה שקיימת בפקודה הגדרה עצמאית למונחים "קרוב" ו – "בן זוג", כאשר המונח "בן זוג" מוגדר כ – "אדם נשוי החי ומנהל משק בית משותף עם מי שהוא נשוי לו". כאמור, דעתנו בנושא שונה, ואנו סבורים כי דעתנו זו משקפת נכונה את כוונת המחוקק, ולפיכך ראויה לגיבוי משפטי.