|
|
המסחר האלקטרוני – היבטים מיסויים-רונן ארויו, עו"ד (רו"ח); אודי שוסטק, עו"ד-02/11/2000 |
|
|
. מבוא
ההתפתחויות הטכנולוגיות של השנים האחרונות והאינטרנט, שהשימוש בו התפתח ונפוץ לכל עבר, טשטשו וביטלו למעשה את הגבולות המדיניים ע"י זרימה חופשית של מידע ב"אוטוסטרדת המידע". כתוצאה מטשטוש הגבולות, והיות שכללי המקור המסורתיים להטלת מיסים מבוססים על המסחר המסורתי, מתעוררת השאלה ואף הצורך באשר לקביעת מדיניות המיסוי הראויה והאפשרית בעסקאות סחר אלקטרוני. צורך זה דורש גם תיקוני חקיקה מתאימים.
באשר למיסוי עיסקאות באינטרנט קיימות מספר גישות.
הגישה הראשונה היא גישת הפטור. יש הגורסים כי לאור הקשיים בפיקוח ואכיפת חוקי המס בכל הקשור לסחר אלקטרוני, הרי שיש לפטרו ממס. גישה זו אף מקבלת הצדקה מוסרית בטענה שמשאבי הסחר האלקטרוני או סוגי הסחורות שבו אינם משתמשים או מנצלים תשתיות לאומיות אותן מעניקה המדינה.
גישה נוספת הינה מעבר למיסוי פרסונלי על בסיס התעשרות. בשיטה זו ממוסה תושב על בסיס כל הכנסותיו ובכל רחבי העולם, ומתייתר לכאורה הצורך בקביעת מקום מקור ההכנסה שהופקה במסחר אלקטרוני (בניגוד למיסוי על פי הגישה הטריטוריאלית).
יחד עם זאת עדיין קיימות בעיות רבות שכן לעיתים ה"תמורה" במסחר האלקטרוני ניתנת ב"כסף אלקטרוני" או בסחורה חלופית (תוכנה תמורת תוכנה וכו') ומתעורר קושי במעקב אחר זכויות וסוג התמורה.
זאת ועוד, מונח "מוסד הקבע" המסורתי, על פיו למדינת המקור קיימת זכות מיסוי בשל ההכנסות המיוחסות אליו אינו תואם עוד את המציאות החדשה ונדרשת התאמתו לסחר האלקטרוני. לא רק במיסוי הישיר אנו נתקלים פעורי פה במציאות החדשה כי אם גם לצרכי מיסוי עקיף - זיהוי מקום צמיחת הערך המוסף ומהו אותו ערך – נותרים אנו ללא מענה.
2. דוגמאות לשימוש באינטרנט לשם עשיית רווחים (מסחר)
2.1 מכירת תוכנות ומוצרים בלתי מוחשיים אחרים (מוזיקה וכו')
בקשר לתוכנות, יש להניח כי מכירתן תיעשה בהדרגה באמצעות סחר אלקטרוני בלבד. אך לא רק בתחום זה כי אם גם בנושא של מכירת מוצרים בלתי מוחשיים אחרים תפקיד הסחר האלקטרוני הולך וגדל (מכירת מוזיקה ע"י אתרים באינטרנט וכו').
2.2 מכירת מוצרים מוחשיים
גם הזמנת מוצרים מוחשיים כגון ספרים, בגדים, כרטיס טיסה וכו' נעשית כיום גם באמצעות האינטרנט, אך לגבי מוצרים אלה קל יותר לזהות את מקום מקור ההכנסה שלהם ומקום עשיית "הערך המוסף".
2.3 שירותים
תחום השירותים גם כן הולך ומתפתח בעולם הסחר האלקטרוני. דוגמא לשירותים ניתן למצוא למשל את האתר בו אנו, בכתיבת המאמר, חיפשנו חומר הוא אתר ה-Tax Library, אשר תמורת דמי מנוי ניתן לשאוב מידע מתוכו. בעתיד אף שירותים בעלי אופי שונה ינתנו ברשת כגון שירותים משפטיים on line וכו'. כמו כן, כבר היום אנו עדים לשרותים שונים על גבי הרשת כגון ברוקרים, תקשורת (שיחות טלפון), יצירת תאגידים on-line וכו'.
3. היבטי המיסוי - כללי
3.1 דרשנו לעיל כאמור כי הבעיה המרכזית העומדת בפני רשויות המס (הישיר והעקיף כאחד) הינה קביעת זהות החייב במס (מוכר או שמא קונה ע"י ניכוי במקור) זהות מקום מקור הפקת ההכנסה (מקום ה-server או ארץ המוצא של הסחורות – גם המופשטות). התמורה האמיתית, מהו מוסד קבע בעידן הסחר האלקטרוני וכו'. כולן שאלות של איתור, מיון וקביעת מקורות ההכנסה.
3.2 לדידנו, המעבר לשיטת המיסוי הפרסונלית עשויה להקל רבות על חלק מן הבעיות, וזאת בעיקר בשל היעדר חשיבות למקום בו בוצעה העיסקה כי אם רק לתושבות המבצע. כך מקומו של מוסד קבע במשמעותו החדשה לאור הסחר האלקטרוני לא יצטרך להיקבע.
3.3 כמו כן, בקביעת שיטת המס, יש לשמור על אחידות בין מיסוי עסקאות רגילות, מסורתיות לבין מיסוי עסקאות של סחר אלקטרוני.
3.4 יש לשקול שיטת חיוב במס על פי מקום מזמין השירות/מוצר – היינו המשלם, שכן אז תיפתר בעיית זהות מקום מושב נותן השירותים/המוכר (אתר האינטרנט לצורך זה).
3.5 קיימת בעיה של זיהוי תוכן העסקאות ומקום וזהות נותני השירותים.
4. בחינת המצב בישראל
שיטת המס בישראל טרום שינויי החקיקה הצפויים במיני הרפורמה (שאולי תתקבל) הינה טריטוריאלית ברובה, למעט מקרים מיוחדים בהם מעדיפה שיטת המס בישראל את הגישה הפרסונלית (ראו הסעיפים הבאים בפקודת מס הכנסה 3א', 5, 68, 70, 71, 88 – רווח הון וכו'). לאור זאת, התרחבות השימוש בטכנולוגיות החדשות לשם סחר אלקטרוני יגבירו את הקשיים בקביעת מקום מקור צמיחת ההכנסה בעסקאות מסויימות. מכאן ברור הוא ששינוי שיטת המיסוי על בסיס תושבות מתבקש.
5. בחינת גישות שונות בעולם למיסוי עסקאות ברשת האינטנרט
5.1 מיסוי האינטרנט בארה"ב
מאחר ועיקר העסקאות שנעשו ברשת האינטרנט נסובו סביב אספקת שירותי גישה לרשת על ידי מספר מועט של ספקים וכן שימוש בחסות הטלפונים הקיימים, לצורך זה הועלו בארה"ב מספר הצעות להטיל מס מיוחד על המשתמשים ברשת האינטרנט.
הצעות אלו גרסו כי יש להטיל מס מכירות מיוחד על מכר טובין ושירותים ברשת האינטרנט. יוזמה זו נדחתה על ידי הקונגרס ועל ידי נשיא ארה"ב, ביל קלינטון.
· במספר מדינות דוגמת קליפורניה אף נחקקו חוקים למניעת מיסוי השימוש ברשת האינטרנט.
· ב - 13 במרץ 1997 הועלתה הצעת חוק בקונגרס האמריקאי בשם Internet Tax Freedom Act למניעת מיסוי עסקאות באינטרנט ברחבי ארה"ב. בדברי ההסבר להצעת החוק דלעיל נאמר שעקב ההתפתחות המואצת של הרשת, ועקב הפיתוח הכלכלי של ארה"ב (דוגמת מיזמים חדשים, מקומות עבודה, פיתוח טכנולוגיה וכד') אין מקום להטיל מס מיוחד על המסחר ברשת.
הצעת החוק מונה מספר סיבות נוספות לחוסר האפקטיביות של הטלת המס:
א. אין אפשרות טכנית - מעשית לשרטט גבולות גיאוגרפיים לרשת.
ב. לא ניתן להגדיר באופן ודאי, היכן נקודת הקצה של תשדורות מסויימות העוברות ברשת.
ג. לא ניתן לאבחן תקשורת תוך מדינתית מתקשורת בין מדינתית.
ד. מס שיוטל על מסחר ברשת עשוי לפגוע בהתפתחותה הטכנולוגית של הרשת.
ה. מאחר ומרבית חוקי המס בעולם חוקקו לפני הקמת רשת האינטרנט, הרי שכל נסיון ליישמם על המדיה החדשה, עשוי להיות איום פוטנציאלי לכל משתמש או ספק שירותים ברשת.
ו. המסחר האלקטרוני ברשת נוח במיוחד לאזרחים ותיקים ואזרחים אחרים בעלי מגבלות פיזיות, אזרחים הנמצאים במקומות מרוחקים ועסקים קטנים. בנוסף, מציעה הרשת יתרונות למוסדות חינוך וצדקה ועל כן אין לפגוע בה.
ז. צרכנים, עסקים וסוחרים אחרים ברשת עשויים להיות נתונים ליותר מ - 30,000(!) חוקי מס שונים, ברחבי ארה"ב בלבד!
הצעת החוק קובעת כי אף רשות מקומית או מדינתית בארה"ב לא תוכל להטיל מס ישיר נוסף על המסחר האלקטרוני ברשת או על שרות הנגישות לרשת, מעבר למיסים הקיימים היום, בדומה למכירות הקטלוגים הנעשות באמצעות הדואר כיום.
בנוסף, מוצע בהצעת החוק להצהיר כי האינטרנט יהיה חופשי ממחסומים כלשהם וכל מגבלה אחרת, בכל הנוגע למסחר המתנהל בו.
לשם כך, מוצע כי הנשיא יחתום על הסכמים מולטרליים ובילטרליים ברחבי העולם, על מנת להשיג אחידות עולמית במדיניות המיסוי כלפי רשת האינטרנט.
יש לציין, כי הצעת חוק זו עברה לאחרונה רביזיה ובמסגרתה הוחלט כי למשך שלוש השנים הבאות לא יטילו המדינות בארה"ב כל מס על שירותי הגישה לרשת. בנוסף, הוחלט על הקמת ועדה שתבחן את האפשרות ליישום מערכת מס הוגנת וסבירה על הרשת בתום שלוש השנים.
· מושלי מדינות ניו-יורק ופלורידה החליטו שלא למסות את שירותי הגישה לרשת. בנוסף, הוחלט במדינת ניו יורק שהפרסום ברשת האינטרנט בניו יורק על ידי חברות מחוץ למדינת ניו-יורק, יהיה פטור ממס מכירות.
· לעומת עמדת מושלי ניו יורק ופלורידה, הרי שמספר מושלים אחרים ובהם מושלי אוקלהומה ואוהיו הביעו את חששותיהם מעובדת גידול המכירות הצפוי ברשת האינטרנט ובריחת המס שתנבע מכך. להערכתם צפויה מגמה זו לפגוע בעיקר בעסקים קטנים שימשיכו לשלם מס רגיל בעוד שעסקי המכירה באינטרנט והחברות הגדולות המנהלות אותם לא יהיו נתונים לאותם המיסים.
· ב-3 ביולי 1997, פרסם הבית הלבן את עמדתו בנוגע למיסוי הסחר האלקטרוני. ממשל קלינטון קרא למושלים אחרים ברחבי ארה"ב שלא להטיל בשלב זה מיסים ותקנות אחרות על רשת האינטרנט. הממשל הדגיש כי יש לגבש מדיניות אחידה כלפי רשת האינטרנט. זאת מחשש לכך, שחקיקה בלתי אחידה עשויה לפגוע בהתפתחות הרשת.
צפוי שהממשל יבקש מהרשויות הפדרליות, הקונגרס, והסקטור הפרטי לגבש המלצות בנוגע למיסוי הרשת.
בנוסף, הוחלט על הקמת ועדה בראשות סגן הנשיא, אל גור, שתפרסם את מסקנותיה בתחילת שנת 2000.
יצוין כי ועדה זו לא הגיעה לידי הסכמה כלשהי בנושא מיסוי הסחר האלקטרוני עד למועד חתימת חוות דעת זו.
5.2 עמדת האיחוד האירופי
עקרונות דומים לאלו שהוכרזו על ידי הבית הלבן, נקבעו בהצהרת בון, שניתנה ע"י שרי האיחוד האירופאי ב - 22 ביולי 1997.
בועידה זו השתתפו חברי ארגון הסחר החופשי האירופאי ממרכז וממזרח אירופה ומקפריסין. בהצהרה נקבע כי מס על אינפורמציה המופצת באופן אלקטרוני אסור שיפלה לרעה שיטת תקשורת זו משיטות אחרות המבוססות על אמצעים שאינם אלקטרוניים.
בנוסף, נקבע בהצהרת בון כי נדרש לימוד נוסף בטרם הטלת מגבלות חוקיות ומיסויות על הרשת, כדי לאפשר ליחידים וחברות לסחור בדרך היעילה ביותר. יש להגביל למינימום האפשרי, חקיקה בנושא מיסוי הסחר האלקטרוני ברשת.
בהצהרה נקבע כי ההתקדמות הטכנולוגית שחווה העולם על ידי התקדמות הסחר האלקטרוני אינה ניתנת למיסוי במסגרת חוקי המס הקיימים.
6. דוגמא לתכנוני מס הקשורים לפעולות באינטרנט תוך ניצול שיטת המס הישראלית החסרה
6.1 דוגמא לפעולות מסויימת
· פיתוח יישומי תוכנה לרשת האינטרנט, אשר באמצעותם יובל המשוטט לאתר אינטרנט של חברות מסויימות.
· זוהי למעשה פעולות של "פרסום" או ליתר דיוק "שיווק" באמצעי תוכנה מתקדמים.
· הלקוחות לפעילות זו יהיו חברות אשר להן אתרי אינטרנט שבאמצעותם מוכרים סחורות או שירותים.
· השירות שיינתן לאותם לקוחות יהא שמשוטטי הרשת יובלו באמצעים מתוחכמים לאותם אתרים.
6.2 התארגנות לצורך אי תשלום מס בישראל
· מבצעי הפיתוח הינם אנשי תוכנה ישראלים, הפועלים בישראל תמורת שכר (עדיף כעצמאים בתמורה לחשבונית כדי למנוע טענות של מוסד קבע ואם שכירים אז שיועסקו ע"י חברת כח אדם ישראלית, אשר תשלם מס על הכנסותיה – שיהיו נמוכות).
· מפתחי התוכנה מקבלים את שכרם הם מקבלים מנותנת שירותי הפרסום המתקדם (על בסיס cost+ או על בסיס קבוע per תוכנה).
· לצורך העניין רוכשת אמצעי התוכנה (נותנת השירותים בפעילות הנדונה) תהיה חברה הרשומה ומנוהלת בקפריסין (על אף שבעלי מניותיה עשויים להיות תושבי ישראל).
· ספקי אמצעי התוכנה הישראלים ישלמו מס בישראל (בהנחה שפועלים בה).
· יחד עם זאת "חברת הפרסום הוירטואלית" (הרשומה בקפריסין ופועלת משם) תשלם מס אפסי של 4.25% בקפריסין על רווחיה מהפעלת יישומי התוכנה שפיתחו הישראלים ברשת (באם החברה תמוקם במדינת offshore אחרת, שיעור המס יכול לרדת אף ל-0).
· תמורה אפשרית בעד שירותי פרסום מתקדם כאלה הינה למשל אחוזים מהמכירות של הלקוחות באמצעות אתרי האינטרנט שלהם.
· לחברה הקפריסאית אין מוסד קבע בישראל ולא ניתן למסות הכנסותיה.
· גם לגבי דיבידנד, נכון לימים אלה (של טרום רפורמה), בהנחה שיחולק מקפריסין ולא "יתקבל לראשונה" ע"י בעלי המניות – תושבי ישראל, לא יחוייב כאן במס.
6.3 לסיכום
· הנה ראינו סוג של פעילות פרסום מתקדם בעולם האינטרנט החדיש. כמו כן ראינו דרך להתארגן כך שלא ישולם מס בישראל בגין הפעילות, למרות שמאחוריה עומדים ישראלים.
· לפי אחת הגישות אי המיסוי בישראל נובע גם מכיוון שה-server אינו ממוקם בה, וגם בשל אי החלת מיסוי פרסונלי.
· מבחינת היבטי מע"מ, לא קיים מס ערך מוסף שכן מדובר על שירות (של המתכנתים הישראלים בהנחה שהם "עוסקים" ולא שכירים, שכן אז מראש אין מע"מ) לתושבי חוץ (חברה קפריסאית) ומכאן שלא חל גם מס עקיף.
7. סיכום ומסקנות
נראה כי אין ברחבי העולם כל כללים מגובשים לגבי דרך מיסוי עסקאות האינטרנט. יתר על כן, אף נחקקו מספר חוקים הקובעים כי אין למסות עסקאות כאלה כל עוד שהנושא לא יבחן לעומקו. לאור זאת לא נותר אלא להסיק כי במדינתנו ימשיכו לחול כללי המס הרגילים, אשר על פיהם נראה כי מיסוי יעיל של הכנסות הנובעות מסחר אלקטרוני הינו בעייתי ביותר. לאור זאת, כצעד ראשון, מומלץ כי שיטת המס במדינתנו תעבור לשיטה פרסונלית טהורה, וזאת במקביל להפחתת שיעורי המס, דבר אשר ימנע את בריחתם של עסקי ההיי-טק.
|
|
|